Impuesto sobre instalaciones que inciden en el medio ambiente

Posted on 27 septiembre 2011

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El Impuesto Balear sobre Instalaciones que inciden en el Medio Ambiente. María Ángeles Guervós Maíllo. Marcial Pons, Madrid, 2.000, 274 págs. ISBN: 84-7248-826-8

Pocas veces ha sucedido, creo yo, que la publicación de una monografía donde se estudia de forma exhaustiva una figura tributaria que había suscitado no pocos reparos doctrinales, y cuya regulación había sido recurrida ante el Tribunal Constitucional, haya terminado apareciendo después de la propia Sentencia en la que se ha declarado inconstitucional toda la Ley reguladora del Impuesto sobre Instalaciones que inciden en el Medio Ambiente (en adelante, IBIIMA). No es que la sentencia se haya dado muy pronto, puesto que ha habido que esperar casi nueve años desde que la normativa se aprobó, ni tampoco es que faltaran artículos publicados en revistas de la especialidad, donde diversos autores se había detenido en el estudio de los caracteres, naturaleza, elementos y adecuación al texto constitucional de este impuesto balear. Simplemente es un dato, casual, que no resta para nada interés a la investigación de la profesora Guervós Maíllo, docente de la Universidad de Salamanca como el prologuista y director de su tesis doctoral, el profesor Lago Montero; tesis en la que se sitúa, precisamente, el origen del libro que recensionamos y por el que agradecemos a la autora las amables citas que dedica de varios trabajos que hemos publicado anteriormente.

El IBIIMA que estableció la Ley 12/1991, de 20 de diciembre, aprobada por el Parlamento de las Islas Baleares, gravaba las instalaciones y estructuras destinadas a las actividades de producción, almacenaje, transformación y transporte de energía eléctrica, de carburantes, de combustibles sólidos, líquidos y gaseosos, así como las de comunicaciones telefónicas y telemáticas. Y ello se efectuaba en función de una pretendida finalidad medioambiental, según rezaba la exposición de motivos de aquella Ley: «compensar, mediante la internalización de los costes derivados de determinadas actuaciones contaminantes o distorsionadoras del medio ambiente en el territorio de la Comunidad Autónoma de las Islas Baleares, haciendo recaer el peso del gravamen sobre aquellos agentes económicos que, a través de instalaciones y actuaciones determinadas, alteran el equilibrio natural, en tanto que dichas actuaciones sólo a ellos benefician y, en cambio, repercuten en el grupo social que se ve en el obligación de soportar sus efectos externos». Sin embargo, ya opinamos en su momento sobre la finalidad del IBIIMA, estimando que el legislador balear se había limitado a procurar un barniz de ecologismo a lo que no era sino un impuesto de finalidad estrictamente recaudatoria[1]. La capa del barniz era tan liviana que a nadie pasó desapercibida la verdadera característica de este impuesto, tampoco al Tribunal Constitucional.

El libro se ha estructurado en tres capítulos, precedidos de una breve introducción, en donde la autora informa de los motivos que le llevaron a la elección del tema investigado. Al final se reflejan las conclusiones del trabajo y las tradicionales referencias de la bibliografía y jurisprudencia citadas.

En el capítulo primero se estudian los caracteres y la naturaleza jurídica del IBIIMA, acercándose la autora, de forma sucesiva, a las principales notas que lo configuran en primer término como tributo, después como impuesto y, dentro ya de esta especie, como impuesto autonómico propio, objetivo, de carácter personal, periódico y de naturaleza directa. Entre los indicados perfiles destaca el hecho de que sea un impuesto propio de la Comunidad de las Islas Baleares que recae sobre el «patrimonio contaminante», emparentándose con figuras afines de otros países —v. gr.: «Tax sur les installations classées», establecido en Francia en 1976— y con gravámenes proyectados[2] o plenamente establecidos y aplicándose ya en el territorio de otras Comunidades Autónomas. Este sería el caso de Cataluña, por ejemplo, donde la Ley 4/1997, de 20 de mayo, de Protección Civil de dicha Comunidad, creó un impuesto sobre los elementos patrimoniales afectos a las actividades de las que pueda derivar el ejercicio de planes de protección civil. Más cercanamente en sus caracteres, la Ley 7/1997, de 29 de mayo, de la Comunidad de Extremadura, sobre Medidas Fiscales sobre la Producción y Transporte de Energía que incidan sobre el Medio Ambiente, configuró un impuesto sobre instalaciones similar al IBIIMA.

En el segundo capítulo se analizan los requisitos que han de darse para determinar la naturaleza fiscal / extrafiscal del impuesto y, después se estudian todos y cada uno de sus elementos estructurales —hecho imponible, sujeto pasivo, base, tipo de gravamen y cuestiones relacionadas con la gestión del tributo—, deduciéndose de dicho examen una rotunda conclusión: el IBIIMA es un impuesto pretendidamente extrafiscal y escasamente medioambiental.

En efecto, para la autora, «su función medioambiental es tan escasa que no puede calificarse al impuesto como tal. Su finalidad no es la de compensar costes ambientales, provocados por la existencia en la Comunidad Autónoma de actividades que inciden en el medio ambiente». Por otro lado, la realización de las actividades gravadas denota una fuerza económica importante, circunstancia que inclina la fundamentación del tributo hacia meras razones recaudatorias.

Precisamente por ello surgen los problemas de constitucionalidad del IBIIMA que se consideran en el capítulo tercero del libro. Guervós Maíllo estima que estamos ante un gravamen que respeta la mayoría de los límites que al poder tributario de las Comunidades Autónomas establece el ordenamiento jurídico —principios constitucionales materiales y formales y límites derivados de la naturaleza territorial de la Comunidad—, pero que plantea fricciones con los principios de distribución de competencias que establece la Ley Orgánica 8/1980, de 22 de septiembre, de Financiación de las Comunidades Autónomas (LOFCA).

Así tenemos que, desde esta perspectiva, y en cuanto a la prohibición de establecimiento de tributos autonómicos que puedan recaer sobre hechos imponibles ya gravados por el Estado, que señala el art. 6.2 LOFCA, se analiza la posible superposición del IBIIMA con el Impuesto sobre Sociedades y con el Impuesto sobre el Valor Añadido. Esta última posibilidad se resuelve negativamente pero, en cambio, la autora considera que el IBIIMA, bajo el pretexto de proteger el medio ambiente, se superpone, desde el punto de vista del objeto-fin, al Impuesto sobre Sociedades, aunque piensa que no se vulneraría lo dispuesto en aquella norma, tal y como ha sido interpretada por la jurisprudencia constitucional, pues no se da una identidad esencial en ambos gravámenes, una situación de equivalencia en los elementos estructurales de los dos tributos, ni una confluencia nítida en la riqueza efectivamente gravada.

Finalmente, se considera la «prohibición de invasión de la materia imponible local» que se establece en el art. 6.3 LOFCA[3]. En este orden de cosas se estudia la posible superposición del impuesto balear respecto de los impuesto municipales sobre Bienes Inmuebles (IBI), sobre Actividades Económicas (IAE) y con las tasas o precios públicos por la utilización del dominio público local. Sólo en relación con el IBI se aprecia una coincidencia absoluta desde el punto de vista del objeto material o riqueza gravada, por lo que la Ley del IBIIMA sería inconstitucional, por violación del citado art. 6.3 LOFCA.

Y este mismo planteamiento ha sido el que, como indicábamos al principio de esta recensión, se ha recogido en una reciente Sentencia del Tribunal Constitucional —la núm. 289/2000, de 30 de noviembre, de la que fue ponente Carles Viver Pi-Sunyer— que ha declarado inconstitucional y nula (con el habitual alcance que viene haciendo el Tribunal desde la STC 45/1989, de 20 de febrero) la Ley del Parlamento de las Islas Baleares donde se regulaba el tributo. La Sentencia proviene del recurso de inconstitucionalidad interpuesto por el Presidente del Gobierno en 1992. En el mismo no se cuestionaba la potestad de la Comunidad Autónoma para establecer un tributo propio en materia de medio ambiente, sino que únicamente se denunciaba que el IBIIMA sometiera a tributación, sin habilitación legal previa y sin medidas de compensación o coordinación, la misma materia imponible que grava el Impuesto municipal sobre Bienes Inmuebles.

El Tribunal declara, por un lado, que por «materia reservada» a las Corporaciones Locales, en los supuestos que la legislación de Régimen Local lo prevea y en los términos que la misma contemple, según dispone el art. 6.3 LOFCA, debe entenderse sólo: «aquellas materias que configuran el objeto de los tributos locales por haberlo establecido así la ‘legislación de régimen local’ que en materia financiera no es otra, en la actualidad, que la Ley 39/1988, reguladora de las Haciendas Locales» (FJ 4.º). Aparte de esta patente identificación entre «materia reservada» a las Entidades Locales y «materia imponible», el Tribunal Constitucional pone en tela de juicio la aparente finalidad protectora del medio ambiente del IBIIMA que, de haber sido real, hubiese implicado una decisión distinta: «Ciertamente, si el IBIIMA gravase la actividad contaminante internalizando los costes derivados de actuaciones ‘distorsionadoras del medio ambiente’ —como dice la Exposición de Motivos de la Ley— ninguna tacha cabría hacerle desde la perspectiva del art. 6.3 LOFCA en relación con el IBI: ambos impuestos gravarían fuentes de riqueza distintas y, en consecuencia, afectarían a materias imponibles dispares» (FJ 5.º). Pero el impuesto balear no grava directamente la actividad contaminante, sino la titularidad de unas determinadas instalaciones. Aquella finalidad extrafiscal es pura apariencia, puesto que no se arbitra efectivamente ningún instrumento dirigido a la protección del medio ambiente. Por esto concluye el Tribunal afirmando que «tanto uno como otro impuesto gravan la ‘titularidad’ de bienes inmuebles; todos en el IBI, algunos en el IBIIMA, pero en todo caso, ‘bienes inmuebles’, y lo hacen en la persona de su titular…» (FJ 5.º). En suma, el gravamen balear «se configura como un impuesto sobre el patrimonio inmobiliario, que incide en la misma materia imponible que la del Impuesto municipal sobre Bienes Inmuebles, incurriendo por ello en la prohibición prevista en el apartado 3 del art. 6 LOFCA» (FJ 6.º).

Antes de terminar, dejaremos indicado que de la argumentación esbozada discrepan los magistrados García Manzano, González Campos y Casas Baamonde, sosteniendo en su voto particular que aunque no se trate de un tributo de naturaleza extrafiscal sino esencialmente recaudatorio, la finalidad medioambiental no es por completo ajena al IBIIMA. Por otro lado, no se ha acreditado que su establecimiento haya mermado la capacidad recaudatoria de los municipios del archipiélago balear, ni se produciría a su juicio una «coincidencia» entre las materias imponibles del IBI y del IBIIMA, puesto que en este último, la fuente de riqueza gravada no estaría en los elementos patrimoniales en sí mismos considerados, sino en tanto que «afectos o vinculados a la realización de actividades de producción y distribución de energía eléctrica y las demás… en cuanto manifiestan capacidad de incidir, agrediéndolo, al medio ambiente del territorio insular».


[1] Vid. Marta Gómez Verdesoto y Miguel Ángel Martínez Lago: «Acerca del Impuesto Balear sobre Instalaciones que inciden en el medio ambiente», Rev. Noticias de la Unión Europea, núm. 134, 1996, pág. 83.

[2] En la Comunidad de Aragón se proyectó un impuesto sobre el patrimonio de entidades que perturben el medio ambiente.

[3] El art. 6.3 LOFCA, más que una «prohibición», lo que hace es abrir una «posibilidad», aunque condicionada por los límites que allí mismo se establecen; a saber: «Las Comunidades Autónomas podrán establecer y gestionar tributos sobre las materias que la legislación de Régimen Local reserva a las Corporaciones Locales, en los supuestos en que dicha legislación lo prevea y en los términos que la misma contemple. En todo caso, deberán establecerse las medidas de compensación o coordinación adecuadas a favor de aquellas Corporaciones, de modo que los ingresos de tales Corporaciones Locales no se vean mermados ni reducidos tampoco en sus posibilidades de crecimiento futuro».

Miguel Ángel Martínez Lago, 2001.

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