Montesquieu y el Derecho Tributario

Posted on 9 enero 2012

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Montesquieu y el Derecho tributario moderno. José Luis Pérez de Ayala. Dykinson, Madrid, 2001, 156 págs. ISBN: 84-8155-750-1.

Charles Louis de Secondat, barón de Montesquieu (1689-1755) es conocido por trabajos como sus “Cartas persas” (1721) y sus “Consideraciones sobre las causas de la grandeza y decadencia de los romanos” (1734); pero, sobre todo por “El espíritu de las leyes”, su obra más importante, aparecida en Ginebra en 1748 y que en sólo dos años vio salir veintidós ediciones. Ello demuestra cómo esta publicación, una de las principales de la ciencia política en la que analiza la república, la monarquía y el despotismo como formas de gobierno, sosteniendo la célebre doctrina de la separación entre los distintos poderes del Estado, con el fin de garantizar los derechos y libertades individuales, sobrepasó el interés de los estudiosos especializados y se insertó directamente en el sistema de acontecimientos y preocupaciones de la sociedad de mediados del siglo XVIII.

El espíritu de las leyes consta de veintinueve libros, siendo el número XIII el que lleva por título “De las relaciones que existen entre la recaudación de los impuestos y la cuantía de los presupuestos con la libertad”. Al estudio de dicho libro se refiere el estudio que recensionamos, en el que el profesor Pérez de Ayala pretende establecer un puente conceptual y terminológico entre la obra de Montesquieu y las construcciones doctrinales y legales del Derecho tributario actual. Nos encontramos con un trabajo que, como nos advierte el autor español, se ha desarrollado exclusivamente en el terreno de la filosofía y de la dogmática tributaria, lo que implica varias limitaciones, entre otras que los aspectos no jurídicos han quedado excluidos del análisis y que, desde el punto de vista bibliográfico, las referencias de los especialistas al libro XIII de la obra del bordelés, brillan prácticamente por su ausencia.

El libro de Pérez de Ayala, catedrático de la Universidad San Pablo-CEU recoge el texto de su discurso de ingreso en la Real Academia de Jurisprudencia y Legislación y está estructurado en nueve apartados, donde se tratan los temas a que iremos haciendo referencia a continuación.

Los dos primeros capítulos se refieren a la doctrina tributaria de Montesquieu y los fundamentos de la imposición en El espíritu de las leyes. La escasa o nula atención dedicada a esta obra por los tributaristas no ha impedido la constante cita de la doctrina de la separación de poderes, de donde se deriva el principio de reserva de ley en materia tributaria —así como el principio de competencia en el ámbito presupuestario—, a la hora de considerar los fundamentos de las contribuciones. Pérez de Ayala resalta la coincidencia de aquél con la teoría sobre la “causa impositionis” en la doctrina escolástica. La coincidencia de Montesquieu con Santo Tomás de Aquino en la determinación de las causas final, eficiente, material y formal que fundamentarían el impuesto justo se contempla así: “Montesquieu representa un pensamiento sobre la justicia del impuesto que lo define en función de unos requisitos o esquema de justificación de los tributos que responde a una sistemática cuatripartita similar a la de la Summa Teológica, y de la doctrina escolástica aunque, sin duda, desde planteamientos históricos culturales e intelectuales muy diversos. En suma la teoría de que la justicia de un impuesto depende del fin (causa final) para el que se exige y en el que se emplea; de la modalidad, clase o forma del impuesto en sí (causa formal); de las materias sobre las que se aplique (ausa material); y, por último, de la legitimación de la autoridad que establece el gravamen, para imponerlo (o causa eficiente)”.

El capítulo tercero del libro que recensionamos aborda la funcionalidad que en el ámbito tributario posee la teoría sobre el reparto de poderes, centrándose al principio en torno a la consideración de la ley como fuente de la obligación tributaria —ya que para Montesquieu, la materia tributaria era “el tema más importante de la legislación”—, pero no como causa de la misma, puesto que el bordelés distinguía claramente entre legalidad y justicia del impuesto.

Por otro lado, y acudiendo al libro XI de la obra de Montesquieu —titulado “De las leyes que dan origen a la libertad política en su relación con la Constitución”—, sobresale la atención en el principio de vigencia temporal (anual) de las leyes fiscales: “Si el poder legislativo estatuye sobre la recaudación de impuestos no de año en año, sino para siempre, corre el riesgo de perder su libertad porque el poder ejecutivo ya no dependerá de él. Cuando se tiene tal derecho para siempre, es indiferente que provenga, de sí mismo o de otro. Ocurre lo mismo si legisla para siempre y no de año en año sobre las fuerzas de tierra y mar que debe confiar al poder ejecutivo” .

Finalmente, Pérez de Ayala deduce en la obra del francés: 1.ª Que los tributos excesivos, además de injustos, afectan negativamente a la libertad del ciudadano, y 2.ª Que los impuestos directos serían más contrarios que los indirectos a la libertad humana; circunstancia esta última que para el conde de Cedillo representa una constante histórica indiscutible.

Ya en el capítulo cuarto se plantea que de no haber existido el principio de separación de poderes, y su corolario —la reserva de ley en materia tributaria—, no hubiera sido posible llegar a una construcción jurídica del tributo en torno, como su núcleo esencial, a la relación jurídica tributaria y a la obligación tributaria de pagarlo. Pero este argumento, aparentemente lineal y claro, está condenado a estrellarse —según Pérez de Ayala—, cuando se examina el proceso de su realización histórica, con tres grandes paradojas: 1.ª Tras la implantación histórica del Estado de Derecho y de la división de poderes, el impuesto sigue construyéndose como una institución encuadrable dentro de las de policía administrativa; 2.ª Posteriormente, y pretendiendo ser fiel al principio de división de poderes, el Derecho tributario se edifica en torno al concepto de relación jurídica de naturaleza obligacional, en lugar de sobre el concepto de potestad administrativa, con se hacía en el Derecho administrativo; y 3.ª El tributo es concebido como una obligación ex lege, instrumento de la seguridad jurídica, más que de la justicia tributaria.

A través de estos tres procesos, el profesor español entiende que se ha producido un total abandono del pensamiento tributario de Montesquieu, pese a aceptarse su sabida doctrina de la tripartición de poderes. Ello le lleva en los siguientes capítulos a examinar la frustración de los planteamientos del bordelés con  la construcción jurídica del tributo como una relación de poder o supremacía, estudiando los factores históricos determinantes —planteamiento doctrinal idealista-formalista bajo la vigencia del Estado-policía y la influencia de Kant— y las teorizaciones más destacadas en esa dirección. De haber podido contemplar los procesos descritos, opina Pérez de Ayala que Montesquieu habría rechazado la tesis explicativa del tributo como una relación de poder. Del mismo modo, señala que la reacción privatista basada en la teoría de la relación jurídica tributaria de contenido obligacional, habría sido compartida por éste.

Finalmente se confronta el pensamiento tributario de Montesquieu con las características de los sistemas fiscales actuales, deteniéndose el profesor Pérez de Ayala en aclarar la dinámica de los impuestos autoliquidables y el papel de policía fiscal que juega la Administración en su gestión. Ello sirve para la consideración de que si el bordelés viviese en nuestros días, criticaría el Estado del Bienestar y sería contrario a los actuales impuestos personales, directos, sobre la renta. Pero, sobre todo, el conde de Cedillo piensa que se enfrentaría a los actuales impuestos autoliquidables, tanto directos como indirectos porque en opinión del español, estos tributos desnaturalizan la relación obligacional entre el sujeto pasivo y el ente público acreedor, acabando por convertir ese vínculo en una relación de poder.

La explicación de ese fenómeno se hace así: “en los impuestos autoliquidables por el administrado, la Administración tributaria se encuentra en la posición de un acreedor que desconocer los nombres exactos de muchos de sus deudores, en el caso de contribuyentes que no hayan declarado y autoliquidado; o bien, desconoce si —respecto de los contribuyentes que hayan declarado y autoliquidado—, estos han cumplido íntegramente y temporáneamente con sus respectivas obligaciones tributarias. De forma tal que la única solución a esta inseguridad jurídica de la Administración, es que la ley otorgue a esta última las más amplias potestades instructoras, de investigación y comprobación, ‘erga omnes’, incluso no ya frente a y sobre los presuntos sujetos obligados como contribuyentes, sino también respecto de cualquiera otros que con estos se hubieran relacionado en actos de contenido económico”.

En fin, el ensayo de Pérez de Ayala sirve para que éste de un giro en sus planteamientos explicativos del fenómeno tributario y de la razón a la doctrina —Giannini, Sainz de Bujanda, Hensel…— que ha venido sosteniendo el carácter complejo de la relación jurídica tributaria, cuando hace bien poco que a esa teoría la calificaba de incierta[1]. Ahora se señala, advirtiendo de lo poco convincente de su reciente posicionamiento, que “la doctrina de que la relación jurídica tributaria, concebida como una relación de contenido complejo, tiene en su dinámica y en los aspectos administrativos y procesales que la configuran, una estructura autoritaria que puede ser calificada, en expresión gráfica y sintética, de relación de poder o superioridad”.


[1] Cfr. José Luis Pérez de Ayala: Dinámica de la relación jurídica tributaria en el Derecho español, Dykinson, Madrid, 1997, pág. 131.

Miguel Ángel Martínez Lago, 2001.

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